ZIPS: Osvrt na Pravilnik o transfernim cijenama – uporedive nekontrolisane cijene

 

 

Piše: Fuad BALTA, dipl. ecc       

 

U skladu sa odgovarajućim odredbama Zakona o porezu na dobit („Službene novine Federacije BiH“, broj 15/16 – u daljem tekstu: Zakon), pod transfernom cijenom  podrazumijeva se cijena nastala u vezi sa transakcijama, sredstvima ili stvaranjem obaveza među povezanim pravnim i fizičkim licima u zemlji i inostranstvu.

Transferne cijene su cijene po kojima se prodaju proizvodi i usluge između povezanih lica, kao i davanje međusobnih pozajmica i kredita, a kako je riječ o prometu između povezanih lica, postoji mogućnost  za manipulisanje u cilju izbjegavanja plaćanja poreza.

To bi trebalo da znači da svaka cijena zaračunata za obavljeni promet i date pozajmice između povezanih lica predstavlja transfernu cijenu.

Međutim, definisanost transfernih cijena pobliže je određena i pojašnjena u Pravilniku o transfernim cijenama (nadalje: Pravilnik), koji je, u skladu sa Zakonom, donijelo Federalno ministarstvo finansija i objavilo u „Službenim novinama Federacije BiH“, broj 67/16.

Da bi se dao realniji osvrt na navedeni podzakonski propis, prethodno bi bilo potrebno uporediti odredbe o transfernim cijenama ranijeg i važećeg Zakona, pošto „stari“ Zakon o porezu na dobit nije „pratio“ poseban pravilnik.

 

O transfernim cijenama prema „starom” i novom Zakonu

 

Radi podsjećanja, prema ranijem zakonskom određenju, povezanim licem sa obveznikom smatralo se ono fizičko ili pravno lice u čijim se odnosima sa obveznikom javljala mogućnost neposrednog ili posrednog učestvovanja u upravljanju, kapitalu, kontroli ili značajnijeg uticaja na poslovne odluke.

Posjedovanje više od polovine ili pojedinačno najvećeg dijela dionica ili udjela podrazumijevalo je omogućenu kontrolu, a pod pojmom značajnijeg uticaja smatrao se uzajamno veliki obim kupoprodaje, tehnološka zavisnost ili na drugi način stečena  kontrola nad upravljanjem.

Obveznik je bio dužan da transferne cijene posebno prikaže u svom poreznom bilansu, te da posebno iskaže vrijednosti istih transakcija po cijenama koje bi se  ostvarile na tržištu takvih ili sličnih transakcija da se nije radilo o povezanim licima  (princip „van dohvata ruke“).

Razlika između cijene utvrđene primjenom principa „van dohvata ruke“ i transferne cijene uključivala se u poreznu osnovicu i bila je oporezovana.

Prilikom utvrđivanja cijene transakcije po principu „van dohvata ruke“ koristile su se  uporedive cijene na tržištu, a kada to nije moguće, metoda koštanja uvećana za uobičajenu zaradu.

Kod kredita koje je obveznik uzimao od povjerioca sa „statusom“ povezanog lica,  kamata i pripadajući troškovi koji su se priznavali u rashode u poreznom bilansu nisu mogli biti veći od onih po kojima je na tržištu bilo moguće uzeti takav kredit u obračunskom periodu.

Razlika između tržišne kamate i kamate po kreditu između povezanih lica imala je status dividende.

Međutim, prema odredbama članova 44. i 45. važećeg Zakona, porezni obveznik koji učestvuje u transakciji s povezanim licem mora utvrditi svoju oporezivu dobit na način koji je u skladu sa principom „van dohvata ruke“.

U tom smislu, oporeziva dobit poreznog obveznika koji učestvuje u jednoj ili u više transakcija s povezanim licima u skladu je sa principom „van dohvata ruke“, ukoliko se uslovi transakcija s povezanim licima ne razlikuju od uslova koji bi bili primijenjeni između nezavisnih lica u uporedivim transakcijama provedenim pod uporedivim okolnostima, a transakcije su uporedive gdje:

• nema značajnih razlika između njih koje bi mogle bitno uticati na finansijske rezultate koji se ispituju po metodi transfernih cijena koja se primjenjuje; ili
• takve razlike postoje, ukoliko se mogu izvršiti razumno precizna prilagođavanja radi otklanjanja efekata takvih razlika.
  

Dakle, transakcije između povezanih lica mogu se, ali ne moraju, obavljati pod povoljnijim uslovima, s namjerom prijenosa dobiti iz jednog na drugo lice.

Ukoliko dolazi do prijenosa dobiti iz jednog na drugo lice, takve transakcije imaju karateristike transferne cijene.  

Iz tog razloga, Zakon definiše da se transakcije koje se obavljaju između povezanih lica moraju iskazati po principu „van dohvata ruke“, što znači da ne smiju izlaziti iz okvira tržišnih uslova i vrijednosti.

Međutim, ukoliko se transakcije ne iskazuju po principu „van dohvata ruke“ (koji je usvojen jer je u široj međunarodnoj primjeni), nastala razlika uključuje se u oporezivu dobit. 

U tom kontekstu uvedena je tzv. „analiza uporedivosti“ kao međunarodni standard propisan Smjernicama o transfernim cijenama, izdat od strane Organizacije za evropsku saradnju i razvoj, tj. OECD-e, a kojom se propisuje način upoređivanja, tj. uporedne okolnosti / uslove i uporedne transakcije (o čemu će biti više riječi kasnije u tekstu), za razliku od „starog“ Zakona o porezu na dobit, koji nije „prepoznavao“ način i uslove upoređivanja, nego isključivo uporednu cijenu kod metode uporedive transakcije.

Pod pojmom povezana lica se, shodno Zakonu, podrazumijevaju bilo koja dva lica ukoliko jedno lice djeluje ili će vjerojatno djelovati u skladu sa smjernicama, zahtjevima, prijedlozima ili željama drugog lica ili ukoliko oba djeluju ili će vjerojatno djelovati u skladu sa smjernicama, zahtjevima, prijedlozima ili željama trećeg lica, bez obzira na to da li su te smjernice, zahtjevi, prijedlozi ili želje saopćeni.

Povezanim licima smatraju se posebno sljedeća lica:

• bračni i vanbračni drug, potomci usvojenici i potomci usvojenika, roditelji, usvojioci, braća i sestre i njihovi potomci, djedovi i bake i njihovi potomci kao braća i sestre i roditelji bračnog ili vanbračnog druga;
• pravno lice i svako fizičko lice koje posjeduje neposredno ili posredno 25 ili više procenata vrijednosti ili broja dionica ili glasačkih prava u tom pravnom licu;
• dva ili više pravnih lica, ukoliko jedno fizičko lice ili treće lice posjeduje direktno ili indirektno 25 ili više procenata vrijednosti ili broja dionica ili glasačkih prava u svakom pravnom licu.

Ovdje je potrebno konstatovati da Zakon identifikuje povezana lica sa aspekta smjernica, zahtjeva, prijedloga ili želja, kao i sa aspekta vlasništva, kapitala i porodičnih odnosa, za razliku od „starog” zakona, koji je prepoznavao povezana lica preko značajnog uticaja i mogućnosti u upravljanju, kontrolom i kapitalom, ali u nedovoljno formulisanom „obliku”.

Također, u odnosu na dosadašnje dvije metode za utvrđivanje transfernih cijena – uporedne cijene, te cijene koštanja uvećane za uobičajenu zaradu, Zakon ostavlja mogućnost poreznom obvezniku da odabere najprikladniju od sljedećih metoda transfernih cijena:

• metoda uporedivih nekontrolisanih cijena,
• metoda cijene koštanja uvećane za uobičajenu zaradu,
• metoda preprodajne cijene.

U slučaju da se ne mogu primijeniti navedene tradicionalne transakcijske metode, može se koristiti jedna od sljedećih alternativnih transakcijskih metoda dobiti:

• metoda podjele dobiti,
• metoda transakcijske neto marže.

Transferne cijene prema Pravilniku

Odredbama Pravilnika detaljnije je uređena primjena pojedinih metoda transfernih cijena, njihovo utvrđivanje i postupak dokazivanja, pri čemu su, kao sastavni dio Pravilnika, propisani i obrasci: TP-900 (Godišnja prijava za uklanjanje dvostrukog oporezivanja kod transfernih cijena), TP-902 (Godišnji izvještaj o kontrolisanim transakcijama između povezanih lica) i Obrazac CBC-901 (Godišnji izvještaj o kontrolisanim transakcijama multinacionalnog pravnog lica) sa pripadajućim Uputstvom za sačinjavanje i podnošenje godišnjeg izvještaja.

Odmah treba napomenuti da se posljednji navedeni obrazac (CBC-901) neće popunjavati i dostavljati Poreznoj upravi za tekuću i narednu godinu (ovo se odnosi i na navedeno uputstvo), iz razloga što je taj obrazac u vezi sa izvještavanjem o prihodima, profitima, porezima i poslovnim aktivnostima multinacionalnih pravnih lica (MPL-a) iz poreznih jurisdikcija, obrazac TP-900 je fakultativan i porezni obveznik (svako lice koje podliježe obračunu i plaćanju poreza na dobit prema Zakonu) će cijeniti da li će isti zbog eventualnog ostvarivanja svojih prava podnositi poreznom organu, dok se obrazac TP-902 OBAVEZNO popunjava i podnosi Poreznoj upravi, ukoliko iznos transakcija poreznog obveznika s povezanim licem(ima) prelazi iznos od 500.000,00 KM u poreznom periodu.

Odredbe Pravilnika primjenjuju se na kontrolisane transakcije prodaje, kupovine, prijenosa imovine i prava, te pružanje usluga između povezanih lica (bilo kojih lica povezanih sa poreznim obveznikom na način predviđen Zakonom), gdje je najmanje jedno lice (fizičko ili pravno) obveznik poreza na dobit u Federaciji BiH u skladu sa Zakonom, a analogno se primjenjuju i u transakcijama između poslovne jedinice i pravnog lica – privrednog društva ili međusobnih transakcija dvaju ili više poslovnih jedinica lica iz grupe MPL-a, na način da se poslovna jedinica hipotetički posmatra kao nezavisno i samostalno pravno lice (bilo koji oblik organizacione cjeline koji ima zakonska prava i obaveze, a osniva da bi se ostvario određeni cilj i djeluje u skladu sa zakonima i drugim propisima uz upisivanje u odgovarajući registar koji vodi nadležni organ) od pravnog lica – privrednog društva čiji je sastavni dio.

Šta su to transferne cijene, princip „van dohvata ruke” i povezana lica?

Prema Pravilniku, transferne cijene podrazumijevaju cijene kojima se vrednuju transakcije u finansijskim izvještajima između povezanih lica, na način koji nije dosljedan primjeni principa „van dohvata ruke”.

Vrijednost transakcija između povezanih lica ne bi trebala odstupati od tržišne vrijednosti koja se odražava kroz transakcije između nezavisnih lica. Ukoliko odstupa od tržišne vrijednosti, u pitanju je transferna cijena.

Princip „van dohvata ruke” predstavlja međunarodni standard kojim se određuje odnos koji ukazuje da uslovi postavljeni ili nametnuti između dva lica u njihovim poslovnim ili finansijskim odnosima ne smiju odstupati od uslova u poslovnim ili finansijskim odnosima očekivanih u sličnim transakcijama i/ili sličnim okolnostima između nezavisnih lica.

Ukoliko porezni obveznik ima transakcije s povezanim licima, dužan je da odredi svoju poreznu osnovicu u skladu sa principom „van dovata ruke“.

Porezna osnovica je u skladu sa navedenim principom, ukoliko se transakcije ne razlikuju od uslova pod kojim bi se odvijale između nepovezanih lica u uporedivim transakcijama u uporedivim okolnostima.

Ako se uslovi kontrolisanih transakcija obveznika razlikuju od onih u uporedivoj nekontrolisanoj transakciji, neophodno je izvršiti povećanje oporezivog prihoda ili smanjivanje priznatih rashoda.

U osnovi, princip „van dohvata ruke” zasniva se na upoređivanju:

1. a) cijene, marže, raspodjele profita ili drugih pokazatelja kontrolisane transakcije sa
2. b) cijenama, maržama, raspodjelom profita ili drugim pokazateljima nekontrolisane transakcije.

Povezanim licem sa poreznim obveznikom (svakim licem koje podliježe obračunu i plaćanju poreza na dobit prema Zakonu) smatraju se:

44. a) fizička lica – građani, koji su putem porodičnih odnosa iz člana 44. stav (3) tačka a) Zakona (tj. bračni i vanbračni drug, potomci usvojenici i potomci usvojenika, roditelji, usvojioci, braća i sestre i njihovi potomci, djedovi i bake i njihovi potomci kao braća i sestre i roditelji bračnog ili vanbračnog druga), povezana sa licima koja upravljaju, kontrolišu ili imaju kapital u poreznom obvezniku;
45. b) pravna lica koja direktno ili indirektno kontrolišu lica, ili su direktno ili indirektno kontrolisana od lica, ili su zajedno sa poreznim obveznikom kontrolisani od strane jednog zajedničkog lica iz člana 44. stav (3) tačka a) Zakona (tj. bračni i vanbračni drug, potomci usvojenici i potomci usvojenika, roditelji, usvojioci, braća i sestre i njihovi potomci, djedovi i bake i njihovi potomci kao braća i sestre i roditelji bračnog ili vanbračnog druga);
46. c) fizička lica – građani, koja posjeduju neposredno ili posredno 25 ili više procenata vrijednosti kapitala ili broja dionica ili glasačkih prava u poreznom obvezniku;

    d) pravna lica koje posjeduje direktno ili indirektno 25 ili više procenata vrijednosti kapitala ili broja dionica ili glasačkih prava u poreznom obvezniku; ili u kojem porezni obveznik posjeduje direktno ili indirektno 25 ili više procenata vrijednosti kapitala ili broja dionica ili glasačkih prava;

Učešće u kontroli znači vlasništvo nad kapitalom, uz minimalno 25% kapitala ili broja dionica ili glasačkih prava u poreznom obvezniku.
Učešće u upravljanju znači materijalna odgovornost za izvršavanja određenih obaveza pravnog lica prema trećim licima, nezavisno od vlasničkog kapitala.
Pravna lica se smatraju povezanim licima i ako jedno lice učestvuje direktno ili indirektno u upravljanju, kontroli ili kapitalu drugog ili ako treća strana učestvuje direktno ili indirektno u upravljanju, kontroli ili kapitalu oba ili ako isto lice ili lice iz člana 44. stav (3) tačka a) Zakona (tj. bračni i vanbračni drug, potomci usvojenici i potomci usvojenika, roditelji, usvojioci, braća i sestre i njihovi potomci, djedovi i bake i njihovi potomci kao braća i sestre i roditelji bračnog ili vanbračnog druga) učestvuje u upravljanju, kontroli i kapitalu.
Povezanim licem smatra se i lice za koje se utvrdi da sa poreznim obveznikom svjesno ulazi u poslovni odnos, s ciljem prijenosa dobiti.

U takvim slučajevima pojedinačna transakcija izvršava se pod okolnostima kao da je u pitanju povezano lice.

Dakle, odredbe Pravilnika pobliže su pojasnile odredbe Zakona ko se sve i pod kojim uslovima smatra povezanim licem s poreznim obveznikom.

Pošto će na ovu temu biti jako mnogo diskusija, dok se ne ustanovi istovjetan princip radi identičnog pristupa u razumijevanju termina „povezan lica”, u nastavku se daje nekoliko primjera o kojima je bilo riječi na brojnim seminarima u državama iz okruženja (koje su pravila u vezi sa povezanim licima i transfernim cijenama iz OECD-ovih smjernica poodavno uvele u svoje zakonodavstvo), kako bismo se mogli fokusirati na iste.

 

Pitanje:

Da li postoji povezanost lica, ukoliko imamo sljedeću situaciju:

Firma „M“ d.o.o. – osnivači po 25% su osobe X, Y, Z i Q.­

Firma „S“ d.o.o. – osnivači 51% osoba Z + 49% osoba W (direktor).

Osoba X je vlasnik obrta i obavlja samostalnu djelatnost.

Osoba Y je vlasnik samostalne trgovačke radnje.

Rođena braća su osobe: X,Y i Z.

Dodatno pitanje:

Da li je firma „S“ povezana sa firmom „M“?

            Odgovor bi bio sljedeći:

1. Očigledno da postoji povezanost lica, pošto su dva brata vlasnici samostalnih djelatnosti.

 

Međutim, Pravilnik se ne može automatski primijeniti i na vođenje poreznih knjiga predviđenih za samostalne djelatnosti, posebno knjige prihoda i rashoda, iz razloga što takva mogućnost još nije propisana u Zakonu o porezu na dohodak i Pravilniku o primjeni Zakona o porezu na dohodak.

Za očekivati je da će se u određenom vremenu, koje tek slijedi, transferne cijene na odgovarajući način propisati, kao i primjenjivati i na obveznike samostalnih djelatnosti koji su povezana lica.

 

1. Firma „S“ je povezano lice sa firmom „M“, budući da je osoba Z vlasnik kapitala sa 25 i više procenata u oba pravna subjekta.

 

U skladu sa članom 4. Zakona i članom 6. Pravilnika definisana su lica koja se smatraju povezanim licima sa jednom uopštenom definicijom koja daje smjernice uticaja povezanih lica, te s posebnim naglaskom na lica povezana sa aspekta porodične veze i sa aspekta vlasništva u kapitalu.

Oba aspekta (porodična veza i vlasništvo u kapitalu) uključena su iz razloga jasnijeg i preciznijeg tumačenja pojma povezanih lica.

Pitanje:

            Vlasnik 100% kapitala društva „A“ d.o.o. je majka.

Vlasnik 100% kapitala društva „B“ d.o.o. je sin.

Preduzeće „A“ prodaje opremu preduzeću „B“.

1. Da li se ova dva pravna lica smatraju povezanim licima i da li se radi obračun transfernih cijena?

2. Preduzeće „A“ daje zajam preduzeću „B“, a preduzeće „B“ daje zajam preduzeću „C“. Jedno fizičko lice je vlasnik preduzeća „A“ i „C“, a istovremeno i direktor preduzeća „B“, čiji je vlasnik punac.

           Da li se ova pravna lica smatraju povezanim?

 

Odgovor: (podložan za polemičku raspravu, kao i drugačije razmišljanje).

 

1. Društvo „A“ čiji je vlasnik sin i društvo „B“ čiji je vlasnik majka ne smatraju se povezanim licima, osim ako isto fizičko lice iz člana 44. stav (3) tačka a) Zakona učestvuje u upravljanju i kontroli u oba pravna lica (direktor, član upavnog ili nadzornog odbora, op. a.). Dakle, kad ova dva pravna lica vrše međusobne transakcije, te transakcije ne podliježu pravilima o transfernim cijenama.

1. Društva „A“ i „C“ su povezana lica, ukoliko isto fizičko lice u oba društva ima udio u kapitalu najmanje 25%. Da li je preduzeće „A“, odnosno preduzeće „C“, povezano lice sa preduzećem „B“, u konkretnom slučaju, zavisi od obima ovlaštenja fizičkog lica – direktora preduzeća „B“, koje je u isto vrijeme i vlasnik kapitala u preduzeću „A“ (odnosno preduzeću „C“)

Za ovakve situacije ne može se dati generalan odgovor, zato što se povezanost utvrđuje u svakom konkretnom slučaju, polazeći, prije svega, od obima ovlaštenja direktora.

Pitanje: Da li su pravno lice „A“ (vlasnik je suprug) i trgovinska radnja „B“ (vlasnik je supruga) povezana lica?

Odgovor: Ako suprug ima najmanje 25% udjela u kapitalu društva „A“ ili najmanje 25% prava glasa u organima upravljanja društva „A“, onda su društvo „A“ i poduzetnik – supruga povezana lica.

Pitanje: Kako postupiti u slučaju kada imamo primljene i date pozajmice povezanim pravnim licima, a nemamo obračunatu kamatu po ugovorima? Odakle krenuti, šta uzeti kao kriterijum obračuna?

Odgovor: Obveznik koji je dao beskamatnu pozajmicu povezanom licu dužan je da, u poreskom bilansu, uveća oporezivu dobit za iznos kamate koju bi ostvario na tržištu po osnovu davanja takvog zajma. Za visinu kamatne stope mogli bi se koristiti podaci Centralne banke BiH o tržišnoj visini iste.

Pitanje: Da li se smatra povezanim licem kada je osnivač pravno lice iz inostranstva?

Odgovor: Koja lica su povezana sa obveznikom propisano je u članu 44. Zakona o porezu na dobit. Dakle, ako osnivač rezidentnog pravnog lica ima najmanje 25% udjela u kapitalu rezidentnog pravnog lica ili najmanje 25% prava glasa u njegovim organima upravljanja, smatra se povezanim licem sa rezidentnim pravnim licem, nezavisno od činjenice što osnivač nije rezidentno lice.

Pitanje: Firme „A“ i „B“ su rezidenti. „A“ prodaje robu firmi „B“ po nabavnim cijenama, kao i drugim eksternim firmama u Federaciji BiH po prodajnim cijenama. Firma „B“ prodaje robu eksternim kupcima na tržištu Federacije BiH. Firma „A“ pravi izvještaj o transfernim cijenama. Da li to mora da radi i firma „B“? Firma „A“ povećava osnovicu poreza na dobit, da li je firma „B“ smanjuje?

Odgovor: S obzirom da porezni obveznik „A“ prodaje robu svom povezanom licu po nabavnoj (nižoj) cijeni, a nepovezanim licima prodaje po tržišnoj (višoj) cijeni, isti je dužan da u poreznom bilansu poveća oporezivu dobit za iznos pozitivne razlike između tržišne i transferne cene. Obveznik „B“ nema pravo da poveća rashod u poreznom bilansu po predmetnom osnovu.

 

Metode transfernih cijena

 

Kao što je naprijed navedeno i propisano Zakonom, u Pravilniku je, također, predviđeno koje se metode mogu primijeniti kod transfernih cijena.

Pored naznačenih tradicionalnih i metoda dobiti, ukoliko se nijedna od tih metoda ne može primijeniti, primjenjuje se bilo koja druga metoda pod uslovom da njena primjena omogućava utvrđivanje uslova po principu „van dohvata ruke” i da donosi rezultat koji je u skladu s principom van dohvata ruke.

Za odabir neke drugačije od ponuđenih metoda od strane poreznog obveznika, biće potrebno obrazložiti i, po potrebi, objasniti poreznom organu zbog čega se tradicionalne transakcijske metode i metode dobiti smatraju manje primjerenim ili neprimjerenim u okolnostima i uslovima određenog konkretnog slučaja, te navesti razloge zbog kojih se odabrana metoda smatra boljim rješenjem.

Osnovni je princip da se, u slučaju mogućnosti identifikovanja uporedivih nekontrolisanih transakcija (tj. svake transakcije između lica koja su međusobno nezavisna jedno u odnosu na drugo), metoda uporedivih nekontrolisanih cijena prioritetno primjenjuje u odnosu na sve ostale metode transfernih cijena.

Ukoliko transakcije nisu uporedive u potpunosti i ako razlike imaju materijalni učinak na cijenu, porezni obveznik treba da izvrši usklađivanje kako bi se otklonio uticaj razlika.

Prilikom uporedivosti transakcija, prvenstveno bi trebalo koristiti interne cijene/marže koje nastaju u transakcijama poreskog obveznika s nepovezanim licima.

Pod internom cijenom/maržom treba podrazumijevati i cijene/marže koje ostvaruje bilo koje od povezanih lica poreskog obveznika u transakcijama s nepovezanim licima.

Ako su funkcije, rizici i imovina u kontrolisanoj (svakoj transakciji koja je nadzirana od strane dva ili više lica koja su međusobno povezana na način predviđen Zakonom) i nekontrolisanoj transakciji uporedivi u značajnoj mjeri, primjenjuje se metoda koja će omogućiti pouzdaniju procjenu rezultata u skladu sa principom „van dohvata ruke”.

Pod kontrolisanim transakcijama koje predstavljaju transferne cijene koje nastaju poslovanjem između povezanih lica i na osnovu kojih se pravi izvještaj o transfernim cijenama podrazumijevaju se:

• Transakcije sa pokretnim i nepokretnim stvarima,
• Transakcije u vezi sa uslugama,
• Transakcije u vezi sa nematerijalnom imovinom,
• Finansijske transakcije,
• Kapitalne transakcije i ostale slične transakcije.

Prilikom odlučivanja o izboru najprikladnije metode za utvrđivanje transfernih cijena, uzima se u obzir sljedeće:

• Priroda kontrolisane transakcije, određena provođenjem funkcionalne analize;
• Stepen stvarne uporedivosti kontrolisane i nekontrolisane transakcije;
• Potpunost i tačnost podataka kod uporedive nekontrolisane transakcije;
• Pouzdanost bilo koje pretpostavke i
• Stepen uticaja netačnih podataka i pretpostavki na izvršene prilagodbe.

Usklađenost kontrolisane transakcije sa principom „van dohvata ruke“ utvrđuje se uz pomoć relevantne metode za provjeru transfernih cijena, u skladu sa okolnostima konkretne situacije.

Odabir odgovarajuće metode kojom se provjeravaju transferne cijene vrši se na osnovu sljedećih kriterijuma:

• Prednosti i nedostaci izabrane metode,
• Poređenje metode sa razmatranim slučajem, a posebno analiza funkcija koje preduzima svako lice u transakciji,
• Dostupnost informacija neophodnih za primjenu odgovarajuće metode za provjeru transfernih cijena,
• Stepen uporedivosti kontrolisane i nekontrolisane transakcije.

Sama primjena metoda je vrlo kompleksna, jer svaka metoda ima svoje specifičnosti i zahtjeve, a primjena isključivo ovisi od okolnosti i vrste transakcija.

Poreznoj upravi se, kroz metode, mora dokazati ispravnost transfernih cijena, a porezni organ prihvatiće dobijene rezultate samo ako su metode primijenjene na ispravan način.

Zbog obimnosti Pravilnika i složenosti problematike, u nastavku teksta bavićemo se najviše korištenom i najprikladnijom tradicionalnom transakcijskom metodom.

• Metoda uporedivih nekontrolisanih cijena

Saglasno Zakonu i Pravilniku, ova metoda je direktni način utvrđivanja cijene „van dohvata ruke” u kojoj se cijena imovine, prava ili usluga prodatih, kupljenih ili prenesenih u kontrolisanoj transakciji upoređuju sa cijenom imovine, prava ili usluga prodatih odnosno kupljenih u uporedivoj nekontrolisanoj transakciji u uporedivim uslovima i okolnostima.

Ovom metodom se na najdirektniji i najpouzdaniji način primjenjuje princip „van dohvata ruke“.

Metoda uporedivih nekontrolisanih cijena primjenjuje se samo ako je dostupna uporediva imovina odnosno usluga ili ako je moguće izvršiti razumne prilagodbe koje bi otklonile materijalne razlike imovine, odnosno usluge.

Ukoliko se materijalne razlike imovine, odnosno usluge ne mogu pouzdano iskazati prilagodbom, potrebno je uzeti u razmatranje druge metode transfernih cijena.

Ovu metodu najbolje je primjenjivati u slučajevima kada se iste sirovine, poluproizvodi, proizvodi i razne vrste usluga u širem smislu kupuju/prodaju po sličnim okolnostima i sa povezanim i nepovezanim pravnim licima (tzv. interna komparabilnost), kada nezavisna društva/preduzeća kupuju/prodaju iste proizvode kao i povezana društva/preduzeća u poredbenim okolnostima (eksterna komparabilnost).

Kod primjene metode uporedivih nekontrolisanih cijena, analizom uporedivosti (o ovom pojmu u nastavku će biti više riječi) će se:

1. a)  utvrditi sve razlike između imovine odnosno usluga u kontrolisanoj transakciji i onih u nekontrolisanoj transakciji kod uporedivog nezavisnog lica;
   b)  ustanoviti da li razlike iz tačke a) imaju značajan uticaj na cijenu;
   c)  izvršiti prilagođavanje kod kontrolisane transakcije cijene imovine koji prodaju nezavisna lica (lica koje nisu povezana lica s poreznim obveznikom, odnosno ako nisu povezana u odnosu jedno na drugo) u odnosu na navedene razlike, s ciljem utvrđivanja cijene po principu „van dohvata ruke”.

Pri utvrđivanju uporedivih uslova i okolnosti analizom uporedivosti, kod metode uporedivih nekontrolisanih cijena, treba uzeti u obzir, između ostalog, i:

• karakteristike imovine, kao što su kvantitet i kvalitet, odnosno ako je u pitanju usluga, priroda i obim takvih usluga;
• da li je prodata roba koja je poređena u određenoj proizvodnoj liniji;
• različitost proizvoda, uzimajući u obzir patent, zaštitni znak, dizajn i sl.;
• obim prodaje, ukoliko ima uticaja na cijenu;
• vrijeme prodaje, ukoliko ima uticaja sezonska oscilacija ili druge promjene u tržišnim uslovima, te
• da li su troškovi transporta, pakovanja, marketinga, oglašavanje i garancije uključeni u ugovorne uslove, itd.

Pretpostavlja se da će se ova metoda u primjeni pokazati najprikladnijom i za određivanje naknada za izvršenu uslugu, odnosno za transferne cijene između povezanih lica (recimo, kod prijevoza/transporta proizvoda).

U takvoj situaciji, kod analize uporedivosti usluga, porezni obveznik usluge treba procjenjivati sa aspekta:

1. a)  pružaoca usluge, gdje određuje cijenu koju bi mu platilo nezavisno lice, uzimajući u obzir troškove i
2.  b) primaoca usluge, gdje određuje cijenu koju je spreman da plati prema nezavisnom licu kojem je pružena usluga pod sličnim uslovima i okolnostima.

Pri tome, pravilo je da prednost imaju interne, u odnosu na eksterne cijene, što znači poređenje nekontrolisanih, tj. cijena koje su kupcima usluga ispostavila nezavisna pravna lica u odnosu na cijene za iste ili slične usluge od potencijalno kontrolisanih cijena koje su ispostavile povezane firme (npr. za transportne usluge).

Usklađenost kontrolisanih transakcija sa nekontrolisanim utvrđuje se na osnovu poređenja istih kontrolisanih transakcija sa uslovima u jednoj ili više transakcija koje se odvijaju u skladu sa principom „van dohvata ruke“.

Transakcija koja je nekontrolisana uporediva je sa kontrolisanom, ukoliko ne postoje značajne razlike između transakcija ili ako je, i pored tih razlika, razumnim prilagođavanjem eliminisan efekat razlike.

Prilagođavanje uporedivih transakcija je važan element analize uporedivosti koja, kada se primjenjuju na odgovarajući način, poboljšava tačnost i pouzdanost uporedbe podataka.

U tom smislu, obaveza poreznog obveznika je da analizira razlike između transakcije sa kojom se upoređuje (nekontrolisane) i kontrolisane, odnosno transakcije sa povezanim licima na način da se utvrdi i prilagodi osnova za upoređivanje cijene/marže koja će biti najpribližnija i realna za određivanje cijene van dohvata ruke.
Prilagođavanje ovih transakcija ne treba da se odnosi na razlike koje nemaju značajan uticaj na poređenje.

Prilikom odabira uporedivih nepovezanih privrednih društava i uporedivih transakcija, porezni obveznik prvenstveno koristi podatke koji se odnose na Bosnu i Hercegovinu, a ukoliko takvi podaci ne postoje, analiza se može proširiti i na druge države, s tim da se ima u vidu uporedivost uslova poslovanja na tržištima tih država i tržišta Bosne i Hercegovine.

Ova metoda trebalo bi da bude najprikladnija i kada je u pitanju finansiranje unutar grupe međusobno povezanih lica, iako ista „zahtijeva” veoma visok stepen komparabilnosti pa će porezni obveznici imati poteškoća da pronađu nekontrolisanu transakciju dovoljno sličnu, tako da ne postoje razlike koje imaju materijalnog efekta na cijenu.

Ovakvo finansiranje predstavlja oblik finansijske usluge između povezanih lica odnosno finansijsku pomoć, koja uključuje pozajmice/kredite, kamate na pozajmice/kredite, avanse i/ili dugovanja, kao i pružanje bilo kakve sigurnosti ili garancije s osnova finansijske pomoći untar grupe povezanih lica (MPL-a).
Takvi aranžmani između povezanih lica mogu nastati i kada porezni obveznik, direktno ili indirektno, uzima ili daje povezanom licu finansijsku pomoć.
U obje situacije, obveznik treba naplatiti ili platiti kamate povezanom licu po stopi koja je u skladu sa stopom koja bi bila naplaćena u sličnoj transakciji između nezavisnih lica po principu „van dohvata ruke”.

Kamatna stopa po principu „van dohvata ruke” je kamatna stopa obračunata u trenutku kada je finansijska pomoć odobrena u nekontrolisanim transakcijama sa ili između nezavisnih lica.
U skladu sa odredbama Pravilnika, pri određivanju kamatne stope po principu „van dohvata ruke” za finansijsku pomoć, metoda uporedive nekontrolisane transakcije smatra se najpouzdanijom metodom.

Metodom uporedive nekontrolisane cijene određuje se kamatna stopa kao referentna kamatna stopa između nezavisnih lica za kredit sa vrlo sličnim uslovima.

U vezi sa metodom uporedivih nekontrolisanih cijena, inscenira se par pitanja i odgovora, kako bi se što bolje shvatio princip primjene iste.

Pitanje: Matično preduzeće je kupilo hardver-uređaj za testiranje i u taj uređaj proizveo softver koji je ugradio i prodao povezanom licu. Po kojoj metodi uraditi transferne cijene?

Odgovor: Konkretan slučaj odnosi se na matično društvo kao kontrolisano lice u ovoj transakciji (matično društvo kao porezni obveznik).

U takvim situacijama moguće je primijeniti metodu uporedive nekontrolisane cijene (na tržištu).

Ukoliko porezni obveznik prodaje isti proizvod nepovezanom licu u sličnim količinama, na sličnim tržištima i po sličnim uslovima, podesna za primenu je interna uporediva cijena.

Pored toga, kod primjene metode uporedive nekontrolisane cijene, internom uporedivom cijenom trebalo bi smatrati i cijenu proizvoda koju je obveznikovo povezano lice ostvarilo u transakciji sa nepovezanim licem, pod uslovom da se transakcija obavljala pod uporedivim uslovima iz članova 8., 9., 10., 11., 29., 30. i 45. Pravilnika.

Ukoliko nije moguća primjena interne uporedive cijene, ispituje se mogućnost primjene uporedive cijene na tržištu – kada nepovezano lice pruža uslugu ili prodaje proizvod u sličnim količinama, na sličnim tržištima i pod sličnim uslovima (vanjska uporediva cijena), ako su javno dostupni podaci kojima je moguće utvrditi uslove pod kojima se transakcija odvijala (član 42. Pravilnika).

Ova metoda je posebno pouzdana metoda u situaciji kada poreski obveznik prodaje isti proizvod povezanom i nepovezanom licu, odnosno kada nepovezano lice prodaje isti proizvod kao onaj proizvod koji je prodat između dva povezana društva.

Primjena metode uporedivih nekontrolisanih cijena zahtijeva visok nivo sličnosti između kontrolisane i nekontrolisane transakcije.

Najvažniji element sličnosti su proizvodi.

No, razlike između proizvoda mogu da postoje. Kada razlika nema, ova metoda daće pouzdanu procjenu cijene „van dohvata ruke“.

Ukoliko su u pitanju manje razlike između proizvoda, određena prilagođavanja su neophodna, što tada ne umanjuje pouzdanost ove metode.

U slučaju postojanja razlika koje su relativno značajne, pouzdanost ove metode dovedena je u pitanje.

Ako se proizvodi suštinski razlikuju, prilagođavanja radi uporedivosti nemaju svrhu pa treba koristiti druge dostupne i kombinovane, odnosno svrsishodne druge metode koje sam porezni obveznik iznađe kako bi transferna cijena „vagala“ principu „van dohvata ruke“.

Pitanje: Da li možemo da koristimo kao metod uporedive nekontrolisane cijene za materijal nabavljene iz inostranstva od povezanog lica (kontrolisana transakcija) po određenoj cijeni i cijeni za isti ili sličan materijal nabavljen također iz inostranstva, ali od nepovezanog lica?

Odgovor: Prema odredbi člana 5. Pravilnika, princip van dohvata ruke predstavlja međunarodni standard kojim se određuje odnos koji ukazuje da uslovi postavljeni ili nametnuti između dva lica u njihovim poslovnim ili finansijskim odnosima ne smiju odstupati od uslova u poslovnim ili finansijskim odnosima očekivanih u sličnim transakcijama i/ili sličnim okolnostima između nezavisnih lica.

Ovaj princip se, između ostalog, zasniva na poređenju cijena i marži (kontrolisane cijene) sa cijenama/maržama i drugim pokazateljima nekontrolisane transakcije.

Shodno odredbama člana 29. stavova 2. i 3. Pravilnika, osnovne parametre kod analize uporedivosti transfernih cijena čine nekontrolisane i interne transakcije.

Pri tome, nekontrolisane transakcije mogu biti:

           – transakcije između povezanih i nezavisnih lica koje se obavljaju pod uslovima i okolnostima sličnim kontrolisanoj transakciji (interna uporediva transakcija); ili

            – transakcije između dva nezavisna lica pod sličnim uslovima i okolnostima (vanjska uporediva transakcija), s tim da

           –  interne uporedive transakcije imaju prednost u odnosu na vanjske uporedive transakcije.

            To znači da porezni obveznik može da upoređuje cijenu proizvoda ili usluge u transakcijama između povezanih lica sa cijenom proizvoda ili usluge u transakcijama između nepovezanih lica, pri čemu se transakcije koje se porede obavljaju pod uporedivim okolnostima, tj. kada porezni obveznik prima uslugu ili kupuje proizvod u sličnim količinama, na sličnim tržištima i po sličnim uslovima od povezanih i nepovezanih lica (interna uporediva cijena).

Dakle, obveznik ima pravo da koristi internu uporedivu cijenu u slučaju kada nabavlja isti ili sličan materijal od povezanih i od nepovezanih lica, neovisno da li se radi o domaćem ili ino dobavljaču, s tim da se pridržava odredbi člana 42. Pravilnika prilikom korištenja vanjskih uporednih podataka (potrebno je koristiti javno dostupne uporedive podatke koji se lako mogu dobiti iz različitih izvora, s tim da postoji mogućnost njihove potvrde).

Pitanje: Proizvodimo sirovo tijesto za naše maloprodajne objekte, 3% ukupne proizvodnje prodajemo našim povezanim licima. Ovog proizvoda, tj. sirovog tijesta nema na tržištu u prodaji na veliko. Kako nalazimo uporedivu situaciju? Ili koju metodu koristiti u našem slučaju, kada ne postoji uporediv proizvod na tržištu?

Da li bi mogli da koristimo ponudu nezavisne firme sa istim uslovima prodaje (količina, rokovi isporuke, valuta plaćanja…)?

Odgovor: U ovom konkretnom slučaju moguće je primijeniti metodu uporedive nekontrolisane cijene (na tržištu).

Ukoliko poreski obveznik prodaje isti proizvod nepovezanom licu u sličnim količinama, na sličnim tržištima i po sličnim uslovima, ova metoda je posebno podesna za primjenu, koristeći internu uporedivu cijenu.

Također, kod primjene metode uporedive nekontrolisane cijene na tržištu, internom uporedivom cijenom smatra se i cijena proizvoda koju je obveznikovo povezano lice ostvarilo u transakciji sa nepovezanim licem, pod uslovom da se transakcija obavlja pod uporedivim uslovima.

Ako nije moguće „poslužiti“ se internom cijenom, metoda uporedive nekontrolisane cijene može se primijeniti kada nepovezano lice pruža uslugu ili prodaje proizvod u sličnim količinama, na sličnim tržištima i pod sličnim uslovima (vanjska uporediva cijena), ukoliko su javno dostupni podaci kojima je moguće utvrditi uslove pod kojima se ova transakcija odvija (član 42. Pravilnika).

Ova metoda je posebno pouzdana u situaciji kada porezni obveznik prodaje isti proizvod povezanom i nepovezanom licu, odnosno kada nepovezano lice prodaje isti proizvod kao onaj proizvod koji je prodat između dva povezana društva.

Primjena metode uporedive nekontrolisane cijene na tržištu zahtijeva visok nivo sličnosti između kontrolisane i nekontrolisane transakcije, pri čemu su najvažniji element sličnosti proizvodi.

Dokazivanje primjene principa „van dohvata ruke”

U skladu sa članom 68. Pravilnika, porezni obveznici koji učestvuju u transakcijama sa povezanim licima, te ako primjenjuju princip „van dohvata ruke”, treba da posjeduju evidencije, dokumente i izvještaje (u nastavku: TP-e dokumentacija) kao dokaze da je cijena u tim transakcijama utvrđena po principu „van dohvata ruke”.
TP-e dokumentacijom porezni obveznik dokazuje da je izvršio temeljnu procjenu svojih transakcija s povezanim licem po pravilima transfernih cijena, prije ili u vrijeme podnošenja porezne prijave, a prilikom sačinjavanja TP-e dokumentacije, obveznik treba koristiti najnovije dostupne informacije i podatke.

To znači da, osim u posebnim slučajevima propisanim Pravilnikom, porezni obveznik, u najvećem broju slučajeva, ne predaje TP-e dokumentaciju Poreznoj upravi, osim ako mu to ovaj porezni organ ne zatraži u roku od 45 dana počev od roka za podnošenje godišnje porezne prijave za odnosnu godinu, uz koju se „vežu” i identični rokovi čuvanja TP-e dokumentacije (kao što vrijedi i za poreznu prijavu).

U članu 69. Pravilnika taksativno je naznačeno koliko je obimna i kako nastaje TP-e dokumentacija, dok je u odredbi člana 70. stava 2. istog podzakonskog propisa posebno navedeno da su porezni obveznici koji imaju konsolidovani bruto prihod iznad 1,5 milijardi KM u obavezi da Poreznoj upravi dostave TP-e dokumentaciju na nivou grupe MPL-a.

Odredba člana 75. Pravilnika posebno je značajna za obavezno postepeno „formiranje” njegove TP-e dokumentacije koja, poput obrasca OLP-a, uslovno MORA da se nalazi „na stolu” radi mogućeg promptog dokazivanja poreznim inspektorima na koji način je ista nastala, te da „potvrdi” kako su transferne cijene prilagođene principu „van dohvata ruke”.

Zbog toga se izravno prezentira član 75. Pravilnika:

„(1) Na nivou poreznog obveznika, TP dokumentacija treba da osigura dovoljno informacija i podataka o poreznom obvezniku, njegovom poslovanju i transakcijama sa povezanim stranama. Detaljne informacije uključuju poslovne operacije i posebne transakcije sa povezanim licima.

(2) TP dokumentacija treba sadržavati relevantne informacije i podatke i to:

1. 
   a) opće informacije o poreznom obvezniku na kraju poslovne godine, što uključuje:

1) opis upravljačke strukture poreznog obveznika, uključujući opis pojedinaca i/ili pravnih lica kojima porezni obveznik izvještava i/ili odgovara, i država u kojima se oni nalaze odnosno gdje je glavni ured.

2) organizaciona struktura poreznog obveznika, s brojem uposlenih u svakom dijelu pravnog lica.

1. b) opis poslovanja poreznog obveznika za poslovnu godinu, što uključuje ili opći opis ili detaljne informacije o:

 1) djelatnosti poreznog obveznika, proizvodima i uslugama, tržištu, i ključnim konkurentima;

2) dinamika industrije/djelatnosti, tržište, regulativa i ekonomski uslovi u kojima posluje porezni obveznik;

3) strategija poreznog obveznika, uključujući bilo koje značajne promjene u prethodnim godinama kao što je restrukturiranje, akvizicija ili podjela, a koje utječu na poreznog obveznika.

1. 
   c) opis transakcija između poreznog obveznika i povezanih lica koji su predmet TP dokumentacije za poslovnu godinu, što uključuje:

1) detalji transakcija između poreznog obveznika i povezanog lica, uključujući identitet povezanog lica, vezu, iznose i uključene države;

2) ugovore ili sporazume koji iskazuju uslove transakcija, uključujući i metodologiju formiranja cijena;

3) detaljna funkcionalna analiza (izvršene funkcije, korištena imovina i rizik) poreznog obveznika i relevantnog povezanog lica, uključujući izmjene u odnosu na prethodnu godinu.

1. d) analiza transferne cijene uključuje:

1) izbor metode transferne cijene i razloge zašto se ta metoda smatra najprikladnijom;

2) izbor testirane strane i razloge koji podržavaju izbor;

3) detalji o uporedivoj i pregled kriterija koji su utjecali na izbor;

4) analiza uporedivosti transakcije povezanih lica/testirane strane i uporedive;

5) detaljni pregledi bilo kojih prilagođavanja koje se vrše u svrhu uporedivosti;

6) cijena/marža van dohvata ruke, način obračuna i obrazloženje bilo koje pretpostavke,

7) razlozi koji obrazlažu upotrebu raspona van dohvata ruke,

8) segmentirani finansijski računi koji su povezani sa transakcijom prikazujući rezultate testirane strane, uključujući obrazloženje na korištene pretpostavke”.

TP-e dokumentacija za sačinjavanje funkcionalne analiza propisana je članom 77., a ostala dokumentacija (razni izvještaji i sl.) članom 78. Pravilnika, te budući da se radi o taksativnim navodima, preporuka je da se „gradivo” sažvaće, kako bi ista počela da se „stvara”, prije svega, od strane računovođa i finansijera, što se odnosi i na tzv. posebnu TP-e dokumentaciju (za: nematerijalnu imovinu, finansijske usluge, ugovore o učešću u troškovima – članovi 80., 81. i 82. Pravilnika).

Kada je riječ o TP-e dokumentaciji, ponovno se POSEBNO APOSTROFIRA da porezni obveznik u momentu dostavljanja prijave poreza na dobit, prema članu 49. Zakona, u svojoj dokumentaciji treba da posjeduje Izvještaj o transfernim cjenama, koji minimalno treba da sadržava sljedeće podatke o:

• organizacionoj strukturi i pregled poslovanja grupe povezanih lica kojoj pripada obveznik;
• analizi djelatnosti poreznog obveznika;
• funkcionalnoj analizi;
• izboru metoda transferne cijene, kao i
• zaključak.

Za poreznog obveznika koji obavlja transakcije s povezanim licem u formi pozajmljivanja novca (pozajmice i krediti), Pravilnikom je propisana „olakšica” da isti može sačiniti skraćeni izvještaj o transfernim cjenama koji sadrži elemente o: organizacionoj strukturi i pregledu poslovanja grupe povezanih lica kojoj pripada obveznik, izboru metoda transferne cijene i zaključku, dok je „pošteđen” sačinjavanja analize sopstvene djelatnosti i funkcionalne analize.

Porezni obveznik može sačiniti i skraćeni izvještaj o transfernim cjenama i kada:

• obavlja transakcije s povezanim licem u Federaciji i primjenjuje član 95. Pravilnika;
• obavlja transakcija između povezanih lica – pozajmica koja se daje/prima između poreznog obveznika i povezanih lica u Bosni i Hercegovini;
• primaju naknadu od 5% vrijednosti za usluge podrške po principu „van dohvata ruke”;
• ima samo jednu jednostavnu (jednokratnu) transakciju s povezanim licem, kao što je slučaj kupovine ili prodaje imovine (ne uključuje robu).

Odredbe člana 95. Pravilnika odnose se na otklanjanje dvostrukog oporezivanja na teritoriji Federacije kada je grupa međusobno povezanih lica suočena sa dvostrukim oporezivanjem jedne ili više transakcija koje su izvršene između povezanih lica.

U tom slučaju, porezni obveznik kojem je transferna cijena uvećala poreznu osnovicu dostavlja, uz svoju poreznu prijavu iz člana 49. Zakona, i Godišnju prijavu za uklanjanje dvostrukog oporezivanja kod transfernih cijena (obrazac TP-900) u svrhu otklanjanja dvostrukog oporezivanja.
Međutim, ovo pravilo primjenjuje se samo u slučajevima kada porezni obveznici koji su učesnici kontrolisane transakcije, ispunjavaju kumulativno sljedeće uslove:

–           oba porezna obveznika su rezidenti Federacije i u svojoj poreznoj osnovici su iskazali transferne cijene po istoj transakciji,
–           nijedan porezni obveznik ne koristi poticaje iz člana 36. i 37. Zakona ili primjenjuje član 61. Zakona (investiranje, „novo” zapošljavanje, op. a.),
–           nijedan porezni obveznik ne iskazuje porezni gubitak u skladu sa članom 25. Zakona.
Naznačeni Godišnji izvještaj porezni obveznik dužan je dostaviti nadležnoj jedinici Porezne uprave prema svom sjedištu do 31. marta tekuće godine za prethodnu godinu, a ako ne dostavi obrazac TP-900 u roku, smatraće se da nije ni dostavljen i, samim tim, neće moći da ostvari pravo na, eventualno, otklanjanje dvostrukog oporezivanja.
Inače, obrazac TP-900, koji je sastavni dio Pravilnika, sadrži podatke o:
>    poreznim obveznicima – povezanim licima kod kojih se uklanja dvostruko oporezivanje,

• kontrolisanim transakcijama (vrsta transakcije, iznos transakcije i izvršeni iznos korekcije u poreznim bilansima) i
• iznosu korekcije koji se vrši kroz porezni bilans poreznih obveznika.

Ukoliko je, pak, rezidentni porezni obveznik suočen sa dvostrukim međunarodnim oporezivanjem, on može pokrenuti procedure propisane u Pravilniku o primjeni Zakona o porezu na dobit/dohodak, u skladu sa ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja s ciljem otklanjanja istog.
Međutim, ovu procedura radi otklanjanja dvostrukog oporezivanja moguće je pokrenuti nakon što porezna obveza u vezi sa transfernim cijenama postane konačna i izvršna.

***

Posmatrano kumulativno, odredbe „pojašnjenja” Zakonom propisanih transfernih cijena u Pravilniku predstavljaju jedno vrlo teško, kompleksno i za svakodnevnu upotrebu zamorno i, za naše prilike, poprilično nejasno štivo.

Iako je iz navedenog podzakonskog akta učinjen pokušaj da se, za početak, koliko-toliko razumljivo upoznamo sa jednostavnijim njegovim „dijelovima” – elementarnim fokusiranjem na: definisanost transfernih cijena, uticaju raznih lica na cijene između povezanih subjekata prilikom prodaje proizvoda, izvršenih usluga, različitih kupoprodaja i onih koje to nisu, ali potpadaju pod princip „van dohvata ruke”, primjenu metode koja će se najviše koristiti a najmanje je komplikovana, ponuđene primjere za određene konkretne slučajeve i „papirologiju” koja sve to dokazuje – najvjerovatnije je da će se zaključiti kako je i ovakav pristup prije složen i tegoban, nego razumljiv i jednostavan.

Od ostale četiri ponuđene metode transfernih cijena, bar tri su „teže svarljivije” od metode uporedivih nekontrolisanih cijena, a da se malo dalje odmaklo u komentarisanju za naš jezik nesvakidašnjih izraza i nerazumljivih stručnih konstrukcija u mnogim odredbama Pravilnika u vezi sa aspektima analize uporedivosti i finansiranju unutar grupe međusobno povezanih lica (MPL-a), uslugama podrške, ugovora o sudjelovanju u troškovima, nematerijalnoj imovini i još mnogo čemu drugom što je u neposrednoj povezanosti sa izborom metode za obračun transferne cijene prilagođene principu „van dohvata ruke” – takav tekst teško da bi imao stimulativnog čitaoca.

Možda će nam svima biti puno lakše kada malo više „prožvaćemo” i potrudimo se da „ubrzano” usvojimo i naviknemo se na potpuno novu terminologiju i pojmovna određenja u vezi sa transfernim cijenama, kako bismo u skladu sa Zakonom i Pravilnikom, što je moguće prije, ovladali propisima iz navedene porezno-računovodstvene i finansijsko-pravne oblasti, pravilno iskazali transferne cijene u skladu sa principom „van dohvata ruke” i kompletnu dokumentaciju o tome imali do momenta predaje poreznog bilansa za 2016. godinu u Poreznu upravu.

Pošto je pred nama više od šest mjeseci za kontinuirani napredak u tom smislu, uz veliki broj stručnih časopisa i autorskih priloga, seminara i prezentanata o kojima će se pisati i govoriti o cijenama i maržama između povezanih lica koje moraju biti u skladu sa principom „van dohvata ruke”, svi sudionici koje će „doticati” transferne cijene – od vlasnika, menadžera i računovođa, preko grupa i grupacija međusobno povezanih lica pa do poreznih inspektora i svih drugih institucija koji će o njihovim nalazima na ovu temu odlučivati u lancu, moraće da savladaju materiju o kojoj je riječ i da se ponašaju u skladu sa propisanim normama iz Zakona i Pravilnika.

Za vjerovati je da ćemo u tome uspjeti…